融資租賃的賬務怎么處理(融資租賃會計處理案例解析)

融資租賃的賬務怎么處理?

一、例題：(下附最新政策匯總)

直接融資租賃

1)出租人會計處理

“營改增”后，融資租賃企業(yè)開始適用增值稅，購買設備的進項稅額可以抵扣，應當確認增值稅銷項稅額。目前，各融資租賃企業(yè)對于融資租賃業(yè)務主流的會計核算方法是：購買資產(chǎn)時的增值稅進項稅額記入“應交增值稅——進項稅額”科目，租賃開始日不確認增值稅銷項稅額，當收到租金時再確認當期增值稅。

假設某融資租賃企業(yè)(適用增值稅稅率17%)購入資產(chǎn)的價值成本為1000000元，融資租賃合同總額1500000元(不含稅)，分10年等額償還。不考慮未擔保余值，租賃期滿后融資資產(chǎn)的所有權轉移給承租方。租賃期間以第一年為例，計算出實際利率為8.14%(插值法計算)，第一年末確認的融資收益為81400元，融資租賃的會計確認與計量如下：

⒈購入設備

借：固定資產(chǎn)-融資租賃資產(chǎn)100萬元

應交稅費-應交增值稅(進項稅額)17萬元

貸：銀行存款117萬元

⒉租出設備

借：長期應收款——應收融資租賃款150萬元

貸：固定資產(chǎn)-融資租賃資產(chǎn)100萬元

未實現(xiàn)融資收益50萬元

⒊第一年收取租金，分配未實現(xiàn)融資收益

借：銀行存款17.55萬元

貸：長期應收款——應收融資租賃款15萬元

應交稅費——應交增值稅中(銷項稅額)2.55萬元

借：未實現(xiàn)融資收益8.14萬元

貸：租賃收入8.14萬元

⒋租賃期屆滿

租賃期滿后，租賃資產(chǎn)所有權轉移給承租方，出租方不需要做任何處理。

2)承租人的會計處理

在租賃期開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。

承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，如果知悉出租人的租賃內含利率，應當采用出租人的租賃內含利率作為折現(xiàn)率;否則，應當采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。如果出租人的租賃內含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無法知悉，應當采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。其中，租賃內含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。

初始直接費用是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項目的費用。承租人發(fā)生的初始直接費用，通常有印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判費等。承租人發(fā)生的初始直接費用，應當計入租入資產(chǎn)價值。(實務中不好明確確認的都計入了當期費用)。

承接上面案例

承租人：

第一步：計算最低租賃付款額=150000×10=1500000(元);

現(xiàn)值計算：每期租金150000元的年金現(xiàn)值=150000×PA(10期，8.14%)，現(xiàn)值合計=1000187.26，現(xiàn)值大于公允價值(1000000)。因此，租賃資產(chǎn)的入賬價值為1000000元。

第二步：計算未確認融資費用

未確認融資費用=最低租賃付款額—租賃資產(chǎn)公允價值=1500000-1000000=500000(元)

會計分錄：

⒈從出租方租入設備

借：固定資產(chǎn)-融資租賃資產(chǎn)100萬元

未確認融資費用50萬元

長期應付款-融資租賃進項稅額25.5萬元(15*17%*10年)

貸：長期應付款175.55萬元

⒉支付租金，分攤確認費用

支付第一期租金

借：長期應付款——應付融資租賃款17.55萬

貸：銀行存款17.55萬

借：應交稅金—應交增值稅—進項稅額2.55萬

貸：長期應付款—融資租賃進項稅額2.55萬

借：財務費用8.14萬元

貸：未確認融資費用8.14萬元

3)資產(chǎn)折舊的計提

承租人應對融資租人的固定資產(chǎn)計提折舊

1.折舊政策

對于融資租入資產(chǎn)，計提租賃資產(chǎn)折舊時，承租人應采用與自有應折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。同自有應折舊資產(chǎn)一樣，租賃資產(chǎn)的折舊方法一般有年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。如果承租人或與其有關的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔保，則應計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值扣除擔保余值后的的余額;如果承租人或與其有關的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供了擔保，且無法合理確定租賃屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)所有權，應計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值。

2.折舊期間

確定租賃資產(chǎn)的折舊期間應以租賃合同而定。如果能夠合理確定租賃期屆滿時承租人將會取得租賃資產(chǎn)所有權，即可認為承租人擁有該項資產(chǎn)的全部使用壽命，因此應以租賃期開始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間;如果無法合理確定租賃期屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權，應以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。

4)租賃期屆滿時的處理

租賃期屆滿時，承租人對租賃資產(chǎn)的處理通常有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。

1.返還租賃資產(chǎn)

租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時，通常

借：長期應付款——應付融資租賃款

累計折舊

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權，應視同該項租賃一直存在而作出相應的賬務處理。

如果租賃期屆滿時沒有續(xù)租，根據(jù)租賃合同規(guī)定須向出租人支付違約金時，借：“營業(yè)外支出”科目，貸：“銀行存款”等科目。

3.留購租賃資產(chǎn)

在承租人享有優(yōu)惠購買選擇權的情況下，支付購買價款時，借記“長期應付款——應付融資租賃款”科目，貸記“銀行存款”等科目;同時，將固定資產(chǎn)從“融資租入固定資產(chǎn)”明細科目轉入有關明細科目。

經(jīng)營租賃

1)出租人的處理

⒈出租人應當按資產(chǎn)的性質，將用作經(jīng)營租賃的資產(chǎn)包括在資產(chǎn)負債表中的相關項目內，比如自用的建筑物用于出租時，應將其從固定資產(chǎn)轉入投資性房地產(chǎn)。

⒉對于經(jīng)營租賃的租金，出租人應當在租賃期內各個期間按照直線法確認為當期損益;其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。

⒊出租人發(fā)生的初始直接費用，應當計入當期損益。

⒋對于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，出租人應當采用類似資產(chǎn)的折舊政策計提折舊;對于其他經(jīng)營租賃資產(chǎn)，應當采用系統(tǒng)合理的方法進行攤銷。

⒌或有租金應當在實際發(fā)生時計入當期損益。

2)承租人的處理

1.對經(jīng)營租賃的租金，承租人應當在租賃期內各個期間按照直線法計入相關資產(chǎn)成本或當期損益;其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。

2.某些情況下，出租人可能對經(jīng)營租賃提供激勵措施，如免租期、承擔承租人某些費用等。在出租人提供了免租期的情形下，應將租金總額在整個租賃期內按直線法或其他合理的方法迚行分攤(免租期內應確認租金費用);在出租人承擔了承租人的某些費用的情況下，應將該費用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內進行分攤。

⒊承租人發(fā)生的初始直接費用，應當計入當期損益(管理費用)。

⒋或有租金應當在實際發(fā)生時計入當期損益

例如：2015年1月1日，A公司向B公司租入辦公設備一臺，租期為3年。設備原價為100萬元，預計使用年限為10年。租賃合同規(guī)定，租賃期開始日(2011年1月1日)A公司向B公司一次性預付租金150000元，第一年年末支付租金150000元，第二年年末支付租金200000元，第三年年末支付租金250000元。租賃期屆滿后B公司收回設備，三年的租金總額為750000元。A公司賬務處理如下：

2015年1月1日：

借：長期待攤費用150000

貸：銀行存款150000

2015年12月31日：

借：管理費用250000

貸：長期待攤費用100000

銀行存款150000

2016年12月31日：

借：管理費用250000

貸：長期待攤費用50000

銀行存款200000

2017年12月31日：

借：管理費用250000

貸：銀行存款250000

售后回租

售后租回交易，是指資產(chǎn)賣主(承租人)將資產(chǎn)出售后再從買主(出租人)租回的交易。無論是承租人還是出租人，均應按照租賃準則的規(guī)定，將售后租回交易認定為融資租賃或經(jīng)營租賃。

⒈出售資產(chǎn)

(1)出售資產(chǎn)時

借：累計折舊

固定資產(chǎn)減值準備

固定資產(chǎn)清理

貸：固定資產(chǎn)

(2)收到出售資產(chǎn)價款時

借：銀行存款

貸：固定資產(chǎn)清理

(貸或借)：遞延收益――未實現(xiàn)售后租回損益(沒證據(jù)證明公允)

(貸或借)：營業(yè)外收入或支出(有證據(jù))

⒉租回資產(chǎn)

租回資產(chǎn)形成一項融資租賃

賣方(承租人)出售資產(chǎn)時，不確認收益。

未實現(xiàn)售后租回損益=售價-資產(chǎn)賬面價值

未實現(xiàn)售后租回損益的分攤：按該項租賃資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，即按與該項租賃資產(chǎn)所采用的折舊率相同的比例進行分攤，調整各期的折舊費用。

①租回資產(chǎn)時：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

未確認融資費用

貸：長期應付款——應付融資租賃款

②租回資產(chǎn)以后各期：

支付租金：

借：長期應付款——應付融資租賃款

貸：銀行存款

分攤未確認融資費用：

借：財務費用

貸：未確認融資費用

計提折舊：

借：管理費用或制造費用等

貸：累計折舊

分攤未實現(xiàn)售后租回損益：

借(或貸)：遞延收益――未實現(xiàn)售后租回損益

貸(或借)：管理費用或制造費用等

租回資產(chǎn)形成一項經(jīng)營租賃

1.有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，銷售的商品按照售價確認收入，并按照賬面價值結轉成本，銷售的固定資產(chǎn)按照售價和固定資產(chǎn)賬面價值之間差額確認營業(yè)外支出。

2.沒有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的：售價低于公允價值的，應確認當期損益。如果損失將由低于市價的未來租賃付款額補償?shù)?，應將其遞延，并按租賃付款比例分攤于預計的資產(chǎn)使用期限內。售價高于公允價值的，其高出公允價值的部分應予遞延，并在預計資產(chǎn)使用期限內攤銷。

①租回的資產(chǎn)——不用賬務處理，只需作備查登記。

②租回資產(chǎn)以后各期支付租金時：

借：管理費用或制造費用等

貸：銀行存款

分攤未實現(xiàn)售后租回損益：

借(或貸)：遞延收益――未實現(xiàn)售后租回損益

貸(或借)：管理費用或制造費用等稅收政策及優(yōu)惠

1)增值稅

1、稅率：

1.提供有形動產(chǎn)租賃服務(包括有形動產(chǎn)融資租賃和有形動產(chǎn)經(jīng)營性租賃)，稅率為17%

(經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會、商務部批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務的試點納稅人中的一般納稅人提供有形動產(chǎn)融資租賃服務，對其增值稅實際稅負(用納稅人在一定時期內的實納稅額占其實際收益的比率來表示)超過3%的部分實行增值稅即征即退政策。)

2.提供不動產(chǎn)租賃服務，稅率為11%

3.提供融資租賃服務和經(jīng)營租賃服務，稅率為6%

2、銷售額的確定

(1)提供融資租賃服務，以取得的全部價款和價外費用，扣除支付的借款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、發(fā)行債券利息和車輛購置稅后的余額為銷售額。

(2)提供融資性售后回租服務，以取得的全部價款和價外費用(不含本金)，扣除對外支付的借款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、發(fā)行債券利息后的余額作為銷售額。

(3)試點納稅人根據(jù)2016年4月30日前簽訂的有形動產(chǎn)融資性售后回租合同，在合同到期前提供的有形動產(chǎn)融資性售后回租服務，可繼續(xù)按照有形動產(chǎn)融資租賃服務繳納增值稅。可以選擇以下方法之一計算銷售額：

①以向承租方收取的全部價款和價外費用，扣除向承租方收取的價款本金，以及對外支付的借款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、發(fā)行債券利息后的余額為銷售額。

納稅人提供有形動產(chǎn)融資性售后回租服務，計算當期銷售額時可以扣除的價款本金，為書面合同約定的當期應當收取的本金。無書面合同或者書面合同沒有約定的，為當期實際收取的本金。

試點納稅人提供有形動產(chǎn)融資性售后回租服務，向承租方收取的有形動產(chǎn)價款本金，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。

②以向承租方收取的全部價款和價外費用，扣除支付的借款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、發(fā)行債券利息后的余額為銷售額。

3、進項稅額

適用一般計稅方法的試點納稅人，2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)在建工程，其進項稅額應自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。

4、稅收優(yōu)惠

經(jīng)國務院批準，自2014年1月1日起，租賃企業(yè)一般貿易項下進口飛機并租給國內航空公司使用的，享受與國內航空公司進口飛機同等稅收優(yōu)惠政策，即進口空載重量在25噸以上的飛機減按5%征收進口環(huán)節(jié)增值稅。(財關稅【2014】16號財政部海關總署國家稅務總局關于租賃企業(yè)進口飛機有關稅收政策的通知)

2)印花稅

財稅[2015]144號：關于融資租賃合同有關印花稅政策的通知

對開展融資租賃業(yè)務簽訂的融資租賃合同(含融資性售后回租)，應按合同所載租金總額依照“借款合同”稅目，按萬分之零點五的稅率計稅貼花。

如果一項融資租賃中包含有“供貨合同”、“借款合同”、“租賃合同”等時，如果這些合同于此項業(yè)務是相關的，則統(tǒng)一按“融資租賃合同”繳納印花稅。

在融資性售后回租業(yè)務中，對承租人、出租人因出售租賃資產(chǎn)及購回租賃資產(chǎn)所簽訂的合同，不征收印花稅。

3)企業(yè)所得稅

企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營活動的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費，按照以下方法扣除：

1.以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除

2.以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照規(guī)定構成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。

《國家稅務總局關于融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產(chǎn)行為有關稅收問題的公告》(2010年第13號)第二條規(guī)定：根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及有關收入確定規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不確認為銷售收入，對融資性租賃的資產(chǎn)，仍按承租人出售前原賬面價值作為計稅基礎計提折舊。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為企業(yè)財務費用在稅前扣除。

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